Роль ФНС в банкротстве: эволюция уполномоченного органа

2024-й оказался щедрым на налоговые споры в делах о банкротстве. Несмотря на многочисленные позиции судов в пользу должников и независимых кредиторов, Федеральная налоговая служба (ФНС) продолжает находить способы для пополнения бюджета, в том числе за счет несостоятельных должников. Но так ли однозначна роль налогового органа в делах о банкротстве?

За 30 лет становления институт банкротства стал эффективным инструментом взыскания задолженности. Качественный скачок за последние 10 лет произошел во многом благодаря налоговому органу. Необходимо отметить вклад ФНС в развитие механизмов внебанкротной реструктуризации, привлечения недобросовестных контролирующих должника лиц (КДЛ) к субсидиарной ответственности и др.

В ходе исследования, проведенного Intana legal, были опрошены арбитражные управляющие, руководители департаментов по работе с проблемными активами банков, коммерческих структур и госкорпораций, представители консалтинга. 74,2% респондентов заявили, что используют правовые позиции, сформированные ФНС в делах о банкротстве. 41,9% отметили, что уровень профессионализма представителей налогового органа в делах о банкротстве за последние 5–10 лет возрос. При этом 80,5% опрошенных считают, что положение уполномоченного органа в деле о банкротстве является привилегированным.

Эволюция ФНС как уполномоченного органа

• 1992 г. Положения первого закона «О несостоятельности (банкротстве) предприятий» не имеют подробного регулирования функций налоговых органов. Частично этот пробел устранен указом президента «О мерах по поддержке и оздоровлению несостоятельных государственных предприятий (банкротов) и применении к ним специальных процедур».

• 1998 г. Налоговые органы участвуют в делах о банкротстве наряду с «иными уполномоченными органами». Для них закон устанавливает более жесткие требования для подачи заявления о признании должника банкротом: необходимо предоставить доказательства принятия мер к получению задолженности по обязательным платежам. Кроме того, голосовать налоговый орган может только на первом собрании кредиторов.

• 2002 г. Единственным уполномоченным органом в делах о банкротстве становится Федеральная служба России по финансовому оздоровлению и банкротству (ФСФО). А после ее ликвидации функции по представлению в делах о банкротстве передаются Министерству по налогам и сборам (с 2004 г. – ФНС). 

• 2024 г. ФНС является уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, обеспечивающим представление в делах о банкротстве и в процедурах банкротства требований об уплате обязательных платежей и требований РФ по денежным обязательствам, обладающим рядом значительных преимуществ перед независимыми кредиторами.

Преимущества специального статуса ФНС

Простота начала дела о банкротстве. ФНС не нужно получать судебное решение для подачи заявления о банкротстве, достаточно решения налогового или таможенного органа. Ей не нужно публиковать уведомление о намерении обратиться в суд, что позволяет опередить независимых кредиторов. Более того, налоговые органы имеют право самостоятельно привлекать к ответственности в виде штрафа или дисквалификации налогоплательщиков и должностных лиц, которые не исполнили обязанность по подаче в арбитражный суд заявления о банкротстве.

С 23 ноября 2024 г. в случае, когда заявление о банкротстве подает ФНС, изменились правила определения арбитражного управляющего. Теперь выбор засвистит от рейтинга управляющего, основанного на балльной системе оценки результатов его работы.

Очередность удовлетворения требований кредиторов. В 2024 г. Верховный Суд РФ рассмотрел сразу несколько дел, связанных с очередностью уплаты налогов в делах о банкротстве, заняв сбалансированную позицию, отвечающую интересам как независимых кредиторов, так и налогового органа. Вместе с тем он допустил изменение очередности уплаты налоговых платежей в исключительных случаях – если будет доказано наличие в действиях конкурсного управляющего или КДЛ признаков злоупотребления правом.

В таком случае арбитражный суд вправе рассмотреть вопрос об изменении очередности требования уполномоченного органа посредством повышения его до текущих платежей пятой очереди при условии, что такое повышение не будет нарушать интересы независимых кредиторов. Обязанность по доказыванию соответствующих обстоятельств лежит на уполномоченном органе.

Налог на сверхприбыль распространяется даже на банкротов. В 2023 г. был принят закон «О налоге на сверхприбыль». Под сверхприбылью понимается превышение средней арифметической чистой прибыли за 2021-2022 гг. над значением того же показателя за 2018-2019-е (облагается налогом только от 1 млрд рублей). «Банкротство сверхприбыли не помеха», – разъяснил Минфин России, указав, что организация, признанная банкротом и удовлетворяющая требованиям закона о сверхприбыли, признается плательщиком налога на сверхприбыль.

В деле ООО «Вестас Рус» должнику был начислен налог на сверхприбыль в размере 31,1 млн руб. Суд первой инстанции определил порядок его уплаты в составе пятой очереди текущих платежей. Однако апелляция позднее утвердила иной порядок: в составе третьей очереди. В деле ООО «Волжский терминал» суд первой инстанции определил, что налог на сверхприбыль для должника составляет 162,1 руб. и подлежит уплате в составе третьей очереди реестра требований кредиторов должника. При этом суд указал, что перечень лиц, отнесенных законодателем к числу плательщиков налога на сверхприбыль, не исключает из их числа субъектов, признанных несостоятельными «(банкротами)».

Защита от оспаривания сделок. Законом о банкротстве предусмотрена защита платежей в пользу налогового органа от оспаривания по основаниям, описанным в ст. 61.3 этого же закона (оговаривает случаи признания сделок недействительными, если они влекут за собой оказание предпочтения одному из кредиторов перед другими кредиторами).

Возможность привлечения КДЛ к субсидиарной ответственности. Законом о банкротстве установлена «фискальная» презумпция доведения до банкротства. Это значит, что если в реестр требований кредиторов включено требование ФНС, то вина КДЛ в доведении должника до банкротства предполагается, если эта задолженность возникла из правонарушений и составляет более 50% от общего размера требований кредиторов третьей очереди. По статистике применения указанной нормы за 2019–2024 гг., КДЛ привлекаются к субсидиарной ответственности в 87,6% дел. Вместе с тем, в 2023 г. ВС РФ указал, что независимо от применения презумпции необходимо учитывать реальные экономические причины банкротства (дело «Гагаринский ДЕЗ»).

При этом ФНС, обладая расширенной доказательственной базой (материалы проверок, отчетность, доступ к счетам, IP-адреса, сведения из государственных органов), начинает процесс привлечения к субсидиарной ответственности еще на стадии предпроверочного анализа (при планировании налоговой проверки) используя систему комплексного управления и администрирования долга (СКУАД). Ее цель – выявление реальных источников погашения задолженности, в том числе активов КДЛ.

После поправок в закон о банкротстве в 2017 г. в части введения общих (неналоговых) презумпций по установлению статуса КДЛ и доведению до банкротства количество споров и привеченных к ответственности лиц увеличилось почти в 2,5 раза. При этом в 2021–2024 гг. заявления о привлечении КДЛ к ответственности по общим основаниям удовлетворялись в 48% дел.

Сам факт участия уполномоченного органа в качестве стороны по спору о привлечении к субсидиарной ответственности влечет повышенные риски установления всех бенефициаров должника. При этом налоговые органы обязаны направить в МВД материалы, свидетельствующие о наличии признаков преступлений. Под уголовно-правовые риски подпадают как номинальные контролирующие лица (участники и директоры), так и «теневые».

Первоначально субсидиарная ответственность рассматривалась как исключительный механизм защиты имущественных прав кредиторов. Однако во многом благодаря налоговым органам она превратилась в действенный инструмент защиты имущественных прав кредиторов. Налоговая научилась эффективно использовать этот инструмент выступая на стороне добросовестных независимых кредиторов.

Применение налоговой реконструкции. После определения ВС РФ по делу «Леспром» начала формироваться судебная практика применения реконструкции и определения действительного налогового обязательства. При установлении размера субсидиарной ответственности КДЛ вправе доказывать неправильность доначислений и представлять расчет исходя из реального экономического смысла сделок и отсутствия причиненного вреда, даже если в оспаривании решения налогового органа было отказано.

В 2024 г. 99,9% случаев применения налоговой реконструкции в банкротстве происходит при установлении размера субсидиарной ответственности. Из всех таких дел удовлетворяется 70% апелляционных и кассационных жалоб в ситуации, когда реконструкция не применена.

Использование залогового статуса («арестного залога»). Имущество, которым обеспечено исполнение обязанности по уплате налогов, сборов и страховых взносов, с момента вступления в силу решения о привлечении должника к ответственности становится залоговым. В случае признания требования налогового органа обоснованным оно может быть включено в реестр как обеспеченное залогом указанного имущества. Эта норма Налогового кодекса вводилась в 2020 г. для повышения собираемости налогов.

В 2024 г. юридическое сообщество «пошло войной» на «арестный залог» налоговой в банкротстве. Справедливости ради необходимо отметить, что установление залогового статуса ФНС в банкротстве на данный момент не является массовым. Об этом свидетельствуют 66% отказов судов по причине утраты предмета залога (более чем в 60% случаев предмет залога представлен движимым имуществом и дебиторской задолженностью).

Инструменты ФНС по реструктуризации

• Фонд содействия реструктуризации (любая задолженность). По данным Фонда, с начала его создания в сентябре 2022 г. по март 2024-го размер урегулированного долга составляет более 12,8 млрд руб.;

• Площадка по реструктуризации долга (долги по налогам). С 2022 г. по 1 октября 2024-го отсрочка предоставлена на 265 млрд руб., мер отлагательного взыскания принято на 737 млрд руб., а мировых соглашений заключено на 57 млрд руб.

С апреля 2023 г. действует новая методика для определения угрозы банкротства плательщика в случае единовременной уплаты сумм налогов, которая упрощает получение рассрочки.

В перспективе трех лет запрос на реструктуризацию долгов, в том числе с использованием механизмов ФНС, будет только увеличиваться. В условиях кризиса реструктуризация для кредитора – это возможность сохранить генерирующие прибыль бизнес-процессы должника, обеспечив «жизнеспособность» долга; для должника и бенефициаров – возможность избежать негативных последствий, связанных с банкротством, репутационных издержек и уголовно-правовых рисков; для государства и общества – сохранение субъекта экономики и рабочих мест.

Перспективы ФНС в банкротстве

Безусловно, противостояние ФНС и независимых кредиторов в делах о банкротстве продолжится. Данный антагонизм обусловлен специальными статусом уполномоченного органа как субъекта, наделенного властными полномочиями и реализующего публичные функции, в силу чего имеющего ряд преимуществ, прямо установленных законом.

Вместе с тем кризисные явления в экономике неизбежно повлекут увеличение числа компаний и физических лиц, неспособных рассчитаться по своим долгам. Рост количества неплатежеспособных должников будет происходить на фоне увеличившихся пороговых значений для инициирования банкротства (2 млн руб. для юридических лиц) и де-факто заградительных госпошлин. В условиях ограничения на доступ к правосудию налоговый орган, освобожденный от уплаты госпошлин, может стать главным союзником для независимых кредиторов в процедуре банкротства при оспаривании сделок, выявлении и привлечении реальных КДЛ к субсидиарной ответственности.

В противном случае для малого и среднего бизнеса банкротство как эффективный инструмент взыскания задолженности может стать недоступным, а сомнительный тренд на создание «элитарного банкротства» для узкого круга субъектов экономической деятельности получит свое реальное воплощение, что отрицательно скажется и на экономике, и на институте банкротства в целом.